十大关系之十：法律与政策关系
在上海财大承办的一次中国税务学会学术委员会年度课题结项会上，我提出一个观点：《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）程序违法。钱冠林会长要求说明理由。愚以为理由有三：一是根据《立法法》“第十一条下列事项只能制定法律：（六）税种的设立、税率的确定和税收征收管理等税收基本制度”之规定，营改增是税种的设立，属税收基本制度不能以行政部门规章或行政规范性文件制发；二是有人认为36号文中有“经国务院批准”字样属授权立法。我认为，属转授立法权。根据《立法法》第十二条、第十五之规定，国务院不得将营改增这项税收基本制度立法权转授财政部、国家税务总局以行政规范性文件制发。三是根据《税收征收管理法》第三条“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定”。另外，财政部制发调整成品油消费税税率也属僭越税收立法权，等。
在中国税务学会一次全国理论研讨会上，我曾提出，现实中税收立法的滞后和缺失同税收政策以行政规范性文件频发是否与税收法定原则相悖？对此，会上钱冠林会长曾作过精彩点评。钱会长认为，因税收实践的复杂性、多变性以政策文件快速适应形势的变化可能是个常态。
近几年，随着国家经济形势的变化，灰犀牛与黑天鹅频现，税收制度作出适应改革的频率加快，这必然产生税收政策的不确定性从而增加征纳双方的税收风险。
二十届三中全会从两个层面提出了税制改革的基本原则：一是在“健全有利于高质量发展、社会公平、市场统一的税收制度，优化税制结构”时，强调“全面落实税收法定原则”；二是在“增加地方自主财力，拓展地方税源“时，强调“适当扩大地方税收管理权限”。主要包括：一是推进消费税征收环节后移并稳步下划地方；二是完善增值税留抵退税政策和抵扣链条，优化共享税分享比例；三是合并为地方附加税，授权地方在一定幅度内确定具体适用税率；四是规范非税收入管理，适当下沉部分非税收入管理权限，由地方结合实际差别化管理。
这是一项二元决定：一方面强调税收法定原则；一方面强调适当扩大地方税收管理权限。因此，厘清和处理好税收法定原则与税收政策（扩权）的关系，具有理论与实际意义。
愚认为，税收法定原则和税收政策关系的实质是立法权体制即立法级次与适用的关系。税收法律级次体系包括宪法、法律、行政法规、部门规章、行政规范性文件等五个层级。《立法法》严格规定了各级次的立法主体、立法内容、立法程序及立法效力，设制和调整税收政策时应当严格遵守，即不同的政策内容决定了不同的立法级次，比如象营改增、税率这类税收基本制度立法事项只能制定法律或授权制定行政法规。
首先，应当厘清中央与地方的立法权。我国是统一的、单一制的国家，同时地域大、各地方的经济社会发展不平衡。与这一国情相适应，在最高国家权力机关集中行使立法权的前提下，为了使我们的法律既能通行全国，又能适应各地方不同情况的需要，根据宪法“遵循在中央的统一领导下，充分发挥地方的主动性、积极性的原则”行使地方立法权。立法法确立了我国统一的、分层次的立法体制。因此，关于增值税、消费税作为共享税的分成比例；地方附加税的合并及基准税率；非税收入的基本征管程序等涉及税收基本制度的立法事项，全国人大常委应当抓紧制定或修订相应法律，条件不成熟时应当明确授权国务院制定或修订相应的行政法规，涉及税收基本制度的内容不得转授权予财税部门。属于操作层面的或已获授权的涉税事项地方政府应当抓紧制定地方行政法规。据全国人大常委会法工委统计，修改后的立法法，新赋予地方立法权的271个设区的市、自治州、不设区的地级市中，已有209个被确定可以开始制定地方性法规，占比77.1%。地方立法必须严格遵守“不同宪法、法律、行政法规相抵触”这一基本原则，这与现行立法体制的要求是一致的。“不相抵触”包括三层含义：不得与宪法、法律、行政法规的基本原则和精神实质相抵触，不得与宪法、法律、行政法规所确定的具体法律制度相抵触，不得与宪法、法律、行政法规的具体条文相抵触。不抵触原则是法定原则的体现。
其次、应当厘清立法机关立法主体与行政机关立法主体。立法机关立法主体是指享有制定宪法、法律的全国人民代表大会和全国人民代表大会常务委员会；行政机关立法主体是指享有行政法规、部门规章和规范性文件的国务院及国务院各部委；此外，地方组织法规定制定了地方部门规章和规范性文件的立法主体。各立法主体，不得僭越各自的立法权限，比如国务院不得授权财政部设制税收基本制度，财政部更不能擅自制定税收基本制度。
最后，关注地方部门规章等地方性法规与税法特别是税收征管法的协调。一方面，落实总书记“凡重大改革于法有据”的精神，应当尽快将二十届三中全会关于扩大地方税政管权等涉税事项转化为法律、法规；一方面，落实税收法定，成熟的严格界定，不成熟的授权试点，增加税改的确定性、执法的规范性，规避税收风险。
总之，厘清立法级次与适用，一是落实税收法定原则；二是增加税收基本制度政策的确定性；三是规避征纳双方税收风险。
政策是内容、法律是形式，内容决定形式、法律是执行政策的保障；政策越明确、法律越精准，确定性决定精准性，法律是监督政策的工具。
结束语：
本讲为止，十大关系结束，时间、篇幅限制，故只讲主要观点，未及展开阐述。所述观点也为个人学习体会，供批判。
