摘要：江南制造局是制造新式枪炮的洋务企业，但其奏销和管理却是在传统模式基础上建立起来的。在经历从开单奏销到造册奏销、经费立案的变化后，制造局试图从内部加强对成本和财务的监控，但因为政治权力格局及洋务企业分割而治的状况，财务奏销领款有功，但监察无力。四柱清册在技术上也难以应对复杂多变的洋务事务。在制造局内部，采买管理、库房管理和薪酬管理为其主要漏洞。缺乏与人事控制相应的财务管理制度，使制造局的经费运用效率极低，成本核算难以反向控制。
关键词：江南制造局；奏销；管理
引言
1868年（同治七年）9月15日，上海高昌庙江南制造局船坞。江南局自造的“恬吉”（后改为惠吉）号轮船鸣笛启航。在围观军民之瞩目下，由吴淞口入海，绕舟山群岛返回，遇逆浪而平稳无险，军民“无不欣喜”。因沪上原有轮船数只均系购自西洋，“兹此船乃本国始初自造也”。（1）9月28日，“恬吉”号驶南京，两江总督曾国藩登轮试航至采石矶。晚归于日记中记：“中国初造第一号轮船，而速且稳如此，殊可喜也。”（2）此时江南制造局成立方才三年，即能自制轮船，在国在民，堪为练兵制器之大成。朝野上下，充满期待，曾国藩、李鸿章等督抚干臣也为此后的造船计划绘好蓝图。（3）
不数年，江南制造局陆续建造了“操江”号、“测海”号、“威靖”号、“海安号”、“驭远号”机动兵船，初步成军。每轮试航，辄引关注。1872年5月24日，“海安”号试航时，《申报》报导：中外士女观者如云，并大赞制造局制器之能，“督理局务者能以所事为事，招匠必择其善，购物必求其精”，“制造之法不几可日进于泰西诸国也哉”。（4）评论虽有夸张，然从无到有，从外购到自制，制造局在造船技术上的确取得长足进步。
但价格却是自制轮船的硬伤。据测算，江南厂所造木质机轮船只平均造价在8至11万余两，而同级机轮外购价格则要低很多。“海安号”、“驭远号”工料价值更高达30余万两白银，远超外购价格。（5）福州船政局所造铁甲船平均造价在30余万两。（6）缘此，朝臣造船靡费论起。1867年，闽浙总督吴棠在接替左宗棠后，称“船政未必成，虽成亦何益”。（7）1871年，内阁大学士宋晋再次发难，称江南、福州两局“以有用之帑金，为可缓可无之经费”，要求停办船局。（8）如从练兵制器自强的初衷而言，单纯从经济角度的评判显然过于短视。但是，经费问题及成本控制，不仅影响到朝廷的财政，也关系到制造局的持续发展。朝臣非难，并非是捕风捉影，确为福州船政局和江南制造局共同面临的财政危机。
李鸿章等主持江南制造局者，也知道控制成本的重要性。在制造局内，也设立重重监督，但始终无法禁绝浪费公帑的情况。学界早期在批评洋务企业之弊端之时，将虚耗公帑视为其缺陷之一，分析其根源在于封建性，如官员专权、人浮于事、虚糜公帑及管理混乱等等。但洋务运动系在旧制度中办新企业，在以练兵制器为先的目的引导下，坚船利炮为代表的产品才是关注的重点。至于企业的经营与管理方式，此时尚缺乏预先的设计。现代公司和会计的理念虽得有识之士关注，却还没有在官办企业中走向应用。在这种情况下，以后见之明批评江南制造局所存在的封建现象较为容易，但其财务漏卮究竟何在，却需要从其奏销及财务会计运行体制中加以检讨。（9）本文拟从财务、制度与人事关系的角度，对晚清江南制造局的财务奏销与内部管理情况进行讨论，以了解旧制度与新企业所存在的冲突与矛盾。
一、江南制造局之收入及奏销清册之“实用实销”
江南制造局由时任江苏巡抚李鸿章于1865年在上海创办，初定名为“江南制造总局”，以总局称，因其规模品类齐全，不仅造船，且制造兵器，还生产“制器之器”。制造局的基础，是1865年5月在上海虹口购买的美商旗记铁厂（Thos.Hunt&Co.）及丁日昌、韩殿甲分别主管之炮局。三厂合并，设立江南制造总局。曾国藩原派容闳出洋购回的机器也归并局内，设备得到补充更新。9月，江南制造总局正式得到清廷批准。李鸿章考虑场地空间及生产安全，于1867年将之由虹口移至高昌庙。到甲午战争之时，制造局建起锅炉厂、机器厂、轮船厂、熟铁厂、制枪厂、汽锤厂、炮弹厂、黑火药厂、枪子厂、栗色火药厂、无烟药厂、炼钢厂等十余生产厂，占地面积扩展至千余亩。所产军工产品包括轮船、枪械、弹药等，更有制器之器的机器厂及钢铁厂，成为名副其实的制造总局。
江南制造局的经费分为创立经费和常年经费。创立部分包括购买美商旗记铁厂创立时购买得美商虹口旗记铁厂、购买机器及置买土地厂房的费用，其来源包括海关通事唐国华等人的军需报效赎罪款4万两、海关道之2万两，曾国藩拨给容闳购买机器的6.8万两，余款由李鸿章由淮军军费中拨用。到1867年，由曾国藩奏准将江海关洋税酌留两成，一成酌济军饷，一成拨付制造局造船之用，岁计有20余万两。1869年，两江总督马新贻奏请将两成洋款全数拨为制造局所用，岁计有40余万两，局务常年经费始得稳定。（10）在1892至1895年间设立无烟、栗色火药厂及炼钢厂时，由两江总督刘坤一奉部拨银40万两为开办经费。1897年，又奏请加拨三厂常费每年银20万两，由江海关税厘下拨解。1898年，改由江苏各司关道分筹协济。截至1894年（光绪二十年止），共计收入江海关两成洋税1510余万两。（11）1900年，江海关拨局洋税为十二成之二成。（12）
据孙毓棠所做的估算，沪局的创办经费是54.3万两，包括购买厂房、机器、土地及首年的房租、薪水、物料约30余万两，高昌庙、龙华镇等处购地建厂约24万两。（13）胡滨认为高昌庙、龙华镇购地不应纳入创办经费，据李鸿章致总理衙门的函件，容宏采购款可能不超过3万两。因此创办费用估算为20余万元。（14）总的说来，得力于曾国藩、李鸿章的拨款筹划，制造局的资金来源不断增加。在划入两成江海关洋税后，常年经费较为稳定。据姜铎的估算，比重占到87.72%，最高年份占到98.53%，最低也有55.69%。（15）毫无疑问，制造局的性质属官督官办，经费主要源于财政拨付（分类统计如表1）。
在财务来源中，江海关拨款及各处解存修造费用占其主要，各处解存军火价只少数年份有，且数量有限。按清季的财务制度，均须奏销。所谓奏销，即接受公帑之各部及地方州县将花费依四柱清册上报户部，户部根据评估及审核结果来决定是否允许销账。凡不符部例者，需加解释及造册，可能给予不予奏销或者议处的惩罚。乾隆《大清会典》卷十《户部》有明确规定：凡岁课奏销，布政使司会所属见年赋税出入之数申巡抚，疏报以册达部，曰奏销册。载旧管、新收、开除、实在四柱，条析起运、存留、支给、拨协、采办为数若干，以待检校。部会全数而复核之。汇疏以闻。以慎财赋出入，以定奏销考成。财政奏销大权主要由户部掌控，户部建立分司理事制度，下设14个清吏司分掌事权。（16）洋务企业的创办，与通常政府所办事务不同，无成例可循。企业开创之时，往往奏请专款，后调拨海关税款，但所用出处，按办厂实际所需。预先虽有定向，实际却多变化。款项支用，皆须按年度将其所支用的款项，按支用的项目与数目，全部据实开列清单，奏请核销。（17）洋务开支，向未列财政类目，因此此一种奏销办法，称为实用实销，开单奏办。
江南制造局在创办初期，其费用均为专事专奏，立案奏报。虽称实用实销，实为先用后报，督抚具有相当的财务自主权。江南制造局在两江总督及南洋大臣辖下，曾国藩、马新贻、李鸿章、刘坤一、张之洞等人，均为权倾一方的朝廷重臣，掌控大量军费。开始数年，用而不销。制造局经费的正式奏销，自光绪元年(1875)方才开始。按户部、工部惯例，奏销时间本应为一年一报。1875年10月初，直隶总督李鸿章奏报自同治六年(1867)五月至十二年十二月止的支用情况。10月19日奏奉谕旨，并经户工二部核覆准销，要求以后用款应按一年一次据实报销。（18）光绪三年(1877)，两江总督沈葆桢奏销同治十三年(1874)至光绪元年(1875)款项，同时奏称：“所有开除各款，虽制造悉仿西法，材料多购洋产，辛工物值难以例价相强，然皆慎重撙节，不敢丝毫浮冒。至制造门类太繁，萃十余厂参差纷纭之数，分晰勾稽，殊费时日，加以购物外洋，势难如期结算，工程未竣，亦难提款凑销，每年一报，殊觉现棘手，可否请以两年为限”。（19）申请改为两年一奏，获准。但因受时局影响，亦未完全按此时限进行。光绪四、五、六、七年初欠缺，后由左宗棠补奏。光绪十三年(1887)，曾国荃方奏报光绪九年(1883)的经费，十七年(1891)才报光绪十年(1884)的经费。刘坤一在光绪十八年(1892)奏销了光绪十一年(1885)、十二年(1886)、十三年(1887)年经费。间隔长达数年，奏销难以核查。
在会计制度方面，奏销是实行的四柱清册。所谓四柱即旧管、新收、开除、见在，以四类定新旧款项、收支去留。此法多认为始自宋朝，直至明朝官方的钱粮文册记录及“黄册”、“鱼鳞册”、“奏销册”的编制，均采用四柱法则。在民间，还有“三脚帐”和“龙门帐”的记帐方法。（20）至清代，官厅会计中四柱结算法得到全面普及与应用，“凡奏销，必以四柱之册。……一曰旧管，二曰新收，三曰开除，四曰实在。司若道以册申于总督、巡抚加印而送部焉。及本下，十有四司各按其隶而核之。”（21）罗尔纲在分析清代国需奏销时归纳说：“报销之始，则先将原拨银两数目作为初案新收，次列开除若干，实存若干，以初案的实存，作为次案的旧管。支用数目，逐案层递滚算，分门别类，挨次题销。”（22）这是对奏销的程序及记账法进行说明。郭道扬曾比较传统中式簿记与近代西式簿记之区别，提及中式簿记缺乏统一标准的记账方法，阻碍其社会应用。（23）在晚清民初的会计制度革新过程中，对于传统四柱记账法之优劣有过激烈讨论。后来，形成改革中式簿记与西式簿记两派，在官厅会计及民间审计之中均有广泛应用。在1930年代，两派在学术争论的基础上，更加完善了各自账法。传统四柱法被认为不适于大型企业组织基本上也是公论，只是改良或者西式的进程并非一蹴而就。（24）
江南制造局之费用由两江总督专折向朝廷奏报，而制造局之具体管理者总办、会办及提调诸职掌者，须事先将财务上报总督，由总督加以核定，再呈报户、工二部。在1875年10月19日的首次奏销中，李鸿章依总办冯焌光呈报上奏：“频年用款渐巨，积牍亟应清厘。计自同治六年五月动支洋税之日起，截至十二年十二月底止，共收江海关二成银288.4497万两9钱八分九厘四毫，共享购器、制造、建厂、薪工等项银223.6224万两六钱八分九厘一毫，实存料物等项银64万8273两三钱三毫，请归入下次旧管列报。”此为四柱总账。为解释用度高昂的原因，奏折中述，“所有开除各项，俱系慎重撙节。惟事属剏始，经纬万端，料物取给外洋则昂，一器讲求数样则昂，匠价优于常例则昂，种种淆异，悉费权宜，因不敢狃于故常，亦不敢丝毫浮冒。”李鸿章认为，江南制造局岁入之数不过40余万，而事项繁多，支用规划，均为以前所未有，“自开局以来，凡例所本无、用所必有，率皆禀承臣等斟酌定义。此次总覆放款，委系实用实销，毫无浮混。但名目繁琐，剖晰棼如，难以循例造报。理合援照天津成案，汇缮简明清单，恭呈御览。”是说江南制造局岁入有限，支用繁多，实用实销，均为以前所无。他强调说，财务管理，毫无浮混，因此援天津成案，列出简明清单奏报。（25）在奏报中，他又陈述轮船、枪炮、火药与弹子、建厂、翻译等项办事情形。与他向朝廷表态相似，承办道员沈保靖、冯焌光、知府郑藻如等也向他表明，“事事回以督察，固无日不责其成效，不惜费亦不任浪费也”。（26）
在奏折中，李鸿章依据四柱清册，以旧管、新收、开除、实在四项，列明收支。其时间起止，系自同治六年五月创办时至十二年十二月止。具体数额如下：（27）
同治六年至十二年奏销清单
旧管 无项
新收
1、收江海关自二十七结起至五十四结止，陆续拨用二成洋税银288万4497两九钱八分九厘四毫。
开除
1、购买外洋制造书籍等项及刊刻繙译书籍等项共支银16460两六分三厘七毫；
2、洋人辛工等项共支银141188两九钱七分六厘八毫；
3、购买外洋大小机器、一切器具，各项军火价脚及添购厂地、培成厂座、开挖船坞等项共支银535190两一钱九分二厘一毫；
4、制造机器等件共支银187572两四钱四分九厘；
5、制造枪炮等件共支银17455两四钱二分三厘二毫；
6、购解总理各国事务衙门铜铅字模印图、铁架及转解神机营千里镜等件价脚共支银54418两八钱六分三厘八毫；
7、支委员薪水等项共支银112748两四钱一分七里九毫；
8、代江宁炮局购买外洋物料价脚共支银95518两四分六毫；
9、另单开报轮船经费共支银960224两二钱六分二厘；
10、以上统共支银2236224两六钱八分九厘一毫。
实在
应存银648273两三钱三毫，归于下届开报。
造船部分，则分开奏报。江南制造局所造船只，大宗料物均购自外洋，制造工作亦系洋匠主持，其支用总数已列入四柱清单，又将每一船之耗用列清单奏销。江南制造局造船八艘，均按此列报。如造惠吉轮船一只，并配帆桅舢板船三只，暨旗帜、家伙、器具等项共工料银八万一千三百九十七两三钱一分六厘六毫。八船统计支银九十六万八千五十二两二钱六分二厘。（28）依此奏报清单，所用会计法仍为四柱账法，明其收支来源，新存旧去。清单极为简略，都是就分类事务之大项而列，如薪资、购买机器，制造机器等项。户部、工部接此清单，难以知其详情，不易判断。且因洋务工物价格，难以查证审计。从中倒是可见，江南制造局之用费，仍较为充实，年有余存。江海关的二成税银，成为最为重要的财政来源。开除项下，支用繁多，但在收入项下，却少有生产性收入。制造局所制轮船、枪炮，均为调拨使用，少有付费使用者。
1877年11月21日，两江总督沈葆桢奏报。四柱清册，开单奏销，一仍其旧。列明所造枪炮、机轮、机器、厂房、翻译、教习等项，如机器则造成七十余座，清风五十余座，另造大小器具三千六百余件。奏销清单如下：旧管，前案造报存银648273两三钱三毫。新收，江海关二成洋税银1133499两三钱二分五厘八毫九丝。开除，银1359019两五分三厘七毫，包括购买外洋制造书籍及刊刻翻译书籍等一万余两，洋人辛工等6万余两，购买外洋大小机器等26万余两，制造机器等件用8.9万余两，委员司事薪水共支银6.3万余两，金陵机器局购买外洋物料共支银7.8万余两，另单开报轮船经费支银61.9万余两，制造枪药等16万余两。见在，存银422753两七钱七十三厘一毫。沈葆桢还表示：“所有该局统计各项用款，臣等总核数目，委系实用实销，毫无浮冒。”（29）除将两年清单外，还造驭远、金瓯及小机轮合计六只，统计支过银619687两七钱七分九厘五毫。（30）
如此粗略的奏销，也常常中断。光绪三年至五年的经费，就一直没有奏销。到光绪九年(1883)7月16日，两江总督左宗棠才补报光绪三年及四、五两年的清单。依例先进行总体分类账目，上届报销案存储器银三十四万二千一五五两七钱七分七厘六毫，两年续领江海关二成洋税银九十四万二千八百六十二两五钱三分一厘六毫五丝，共享银七十九万六和吉八百八两五分七厘五丝，实存银四十八万八千七十两二钱五分厘二毫。特别申明，“所有支用款项，制造悉仿泰西之法，料件多系购自外洋，工资物价难以常例相绳，然皆力求撙节，不敢丝毫浮冒。”表示系遵部议报销新章，八年以前用款仍开清单，详情具奏。此期未造轮船，主要是制造机器、枪弹，增设厂房，翻译西书，薪粮、油料等。（31）左宗棠是根据会办局务苏松太道邵有濂、候选运同潘露、江苏修补通判蔡汇沧、分部行走郎中聂缉椝呈送情况奏报的。
至光绪六年、七年的支用各款，左宗棠在光绪九年的8月12日奏报，其分类及列前段时相似。上届报销案存储器银四十八万作诰七十两二钱五分二厘二毫，两年续领江海关二成洋税银一百二十一万八千二百二十一两二钱七分二厘七毫，又收招商局缴存惠吉轮船机器变价并成大夹板船租价银六千八百四两七钱九分一毫，共享银九十五万三千五百三两七钱六分一厘，实存银七十五万九千五百九十二两五钱五分四厘。（32）实存与旧管相接，账目数字对应。
光绪八年(1882)，户部改革奏报方式，要求开单奏销改为造册奏销，其意在于要求账务明细理更加具体，以便于逐项核查，所有机器局也都要求造册奏销。右庶子张佩纶上折《历陈军需善后免造细册之流弊》：
“臣尝究其弊矣，兵差过境，无籍可征，则州县藉弥亏缺，军需孔亟，奏报不及，则库项尤便挪移。甚至托名善后，虚报工程，捏称垫办，希图冒领，准驳听局员之言，多寡凭幕宾之口，高下视胥吏之手，种种弊窦，悉数难终……报销之弊如此，若再令开单具奏，总列名目，寥寥数行，不特朝廷无由知其虚实，即原奏之督抚仅凭台局之一详，亦恐莫悉其底蕴。一案奏销，数家骤富，吁可嘅矣……。若开单举报，则其弊在外省之浮冒，诪张为幻，发覆亦难，外重内轻，弊将杂出，因噎废食，此之谓矣，且朝廷不知有传统贿托之弊则已，既知其弊，法不能加密而转疏之乎？至同治年间谕旨以削平粤逆特沛恩施，难为常例，其时湘淮将帅及筦理粮饷大员均极一时之选，殆非今日所可比，方况库款则彻底清查，报销则开单呈览，势必将藩库无着之款全纳于报销案中，不过统兵大员多费数纸、印领而已，岂非互相矛盾者哉？伏念财用出纳，终当责成户部，军需则例尚沿乾隆金川旧册，殆不可用，与其任法不如任人。……夫今日天下之弱患在贫，而天下之贫患在中饱，报销为中饱之一端。”（33）
张佩纶此折尽道奏销之弊，“贫患在中饱，报销为中饱之一端”，可谓深知核查钱粮之关键。任法不如任人，是说表面账目清晰，内在秘辛难知。从开单到造册，呈报更为细致，便于户部核审，但如仅停留于纸面，仍难明就里。
光绪九年10月28日，两江总督左宗棠奏报自光绪八年的支用情况。旧管账下七十五万九千五百九十二两五钱五分四厘，新收项下江海关拨用二成洋税银及大夹板船租价银合计五十三万七百三十两九钱一厘七毫。开除项下购书、洋人辛工、购买机器、制造枪炮、制造机器、委员司事薪水、轮船行船及修理经费合共开支七十四万两一千二百一十两五钱九分七厘八毫。实在项下五十四万九千一百一十二两八钱五分七厘九毫。（34）光绪十年时，因中法战争影响，“局中制造工作益繁。江苏水陆各营，所需枪礮子药等件，纷纷请领，几有应接不暇之势，加以北洋、广西、云南、福建、台湾、浙江、江西等省，及各处援军调取军械，亦经陆续筹拨”，还有调配船只，局务繁重，款项加增，案牍倍增，以致九年用款细数，“各厂实在不及逐细清厘，未能依限造报，拟请展期。”（35）制造局所造军火，各处请领而非购买。
光绪十三年(1887)6月11日，两江总督曾国荃呈报九年(1883)的用款情况。由会办局务苏松太道龚照瑗、分部行走郎中聂缉椝、江苏补用知府唐寿嵩、浙江候补同智黄恩诏呈报到府，计上届存银五十四万九千一百一十二两八钱五分七厘九毫，新收项下，续领江海关两成洋税银四十三万八千四十八两八千四十八两二分四厘八毫，合计九十八万余两。在支出江南筹防局用度九千余两外，余全部作为局务费用。开除部分项目一仍其旧，合计支库平银三十九万三千三百二十四两四钱三分六毫五忽五微。实在部分，存银五十八万两四千五百五十六两八钱三分七厘三丝九忽八微。（36）其中有议，机器局诸事悉仿外洋办法，“其委员、司事、学徒人等俱不论官阶，但照差事之繁简及资格之深浅，以定薪水多寡，并随时考察酌量增减，分别去留，人数较多，初无定例。洋人工食均依合同所定，照西例按月支给。内地工匠、小工则人无定数，视工务之缓急为衡。价有等差，较技艺之优劣为准，多寡不等，加减不一，俱按制造各项计工配料。至物料价值，俱就通年匀算，所支脚价均不逾一五成之数。”（37）仍然强调，系实用实销，毫无浮冒。奏报中称，工匠薪资亦各以职位类型及技艺优劣定高低，物料价值，亦有定值，对于所存问题丝毫不提。
在从开单奏销到造册奏销的过程中，户部还要求事前立案，强化对于奏销项目及数额的控制。在此前，无论开单还是造册，基本上是以事后奏销为主。户部接单后，很难予以驳回，按奏核销。1884年3月间，户部议奏《军需善后报销内外办法》，其中外省报销章程第十四条载明：各省设立机器局并闽省船政局，购买轮船、机器、外洋枪炮、电线等件，日新月异，名目不一，耗费尤多，既无定例可循，部中无凭稽核。应请饬下南北洋大臣、设立机器局各省督抚暨船政大臣总计常年经费若干，如有添购机器经费若干，虽不能限以定数，亦当立有范围，将局中各厂、各库员弁、司事、匠役人数薪水、口粮章程，常年供役若干，随时短雇者何年月日起止，添裁人数若干，增减口粮若干，添裁增减者何年月日起止，均随时报部立案，以为报销根据”。（38）户部希望通过此项变革，来提高事前控制的力度。事前立案，事后方准核销，避免督抚及洋务大员先斩后奏。洋务企业及干员在编列开支时，需提前将预算上奏朝廷。
从江南制造局之奏销看，似未见受明显影响。只是在光绪十五年(1889)时，张之洞因未经奏明购置机器，遭到申斥。上谕曰：“各省添购机器等项，照章应于事前奏明立案。乃近阅张之洞叠次奏报，于添购机器等事，未经奏明，辄先向洋商订立合同。如前购织布铸钱机器及沙路铁桩、本日具奏购买炼铁机器，动需钜款。皆于已经议办之后，始行入奏，殊属非是。国家经费有常，岂容任意开支。除将所奏交该衙门核议外，嗣后如有建议创办之事及购买机器军火各项物料，均着先行陈请，候旨遵行，不得于未经奏准之先率行举办。将此谕令知之。”（39）国家经费有常，岂容任意开支，张之洞购买机器，被作为随意开支之典型受到批评。户部是在努力将洋务奏销纳入到常规的奏销轨道之中，但洋务大员掌握开支之权，立案自销仍难根本改变开支随意增加的情形，“其逐年自立之案，与自销之案安有不符之理？于是每年立案银数任意加增，部中即据为核销准的，是名为报部核销，不啻自用自销也”。（40）
纵观江南制造局之创办到运行，在江海关两成洋税之支持下，经费来源极为稳定。在奏销方面，两江总督掌控实际开支大权。由于洋务开支未列定案，在初期洋务奏销并不规范。江南制造局在初创数年，只有支用，而并无奏销，朝廷对于支用细节无法掌控。到光绪元年，方才开始开单奏销。由总督依四柱账法，明列每年收支去留状况，户工二部据此核销账务。奏销时间方面，原为一年一奏，后改为两年一奏，在战争特殊时期甚至延期奏报。朝廷的传统奏销制度遭到战时军需及洋务开支的挑战，户部的会计制度亟需改革，其开支列项需有增减。光绪十年(1884)，户部更定岁出岁入，以光绪七年一年岁出入详细册底为据，以地丁、杂赋、地租、粮折、折漕、漕项、耗羡、盐课、常税、生息等十项为常例征收，以厘金、洋税、新关税、按粮津贴等四项为新增征收，以续完、捐输、完缴、节扣等四项为本年收款。（41）户部理财体制已在努力应变。朝廷要求改开单奏销为造册奏销，同时要求立案方可奏销，是希望从财务报告之中了解具体的用款方向及绩效。
相对洋务事务的多变难测，要完全量入为出极为困难。曾国藩、李鸿章、刘坤一等在奏销之时，均强调要便宜从事。李鸿章在光绪元年（1875年）为上海机器局报销时便称：“名目烦琐，剖析棼如，难以循例造报，理合援照天津成案，汇缮简明清单”，要求按照天津机器局的成例，便宜从事。（42）那么天津成案如何？天津机器局由崇厚办理，其用款均来自拨款，奏销仅简列清单而已。胡滨在分析这段话时，认为李鸿章的目的是为向清政府报销制造轮船所用的款项，“故意夸大其词”，表示造船经纲无例案可循，不能以常例作为报销的准绳，希望工部和户部不必加以挑剔。（43）按照这样的做法，“开支巨款，或三四百万，或数十万不等，各该督抚仅于兴办时自行奏明，办结后开单奏销，多半借口与洋人交涉，比内地情形迥殊，无凭造册”，兴办时奏明，办结后奏销，在形式上虽有去有回，但奏报清单粗略，款项用途不明，“借洋务两字为开支巨款之地”。（44）
实用实销制度支持了江南制造局的生存。樊百川在《清季的洋务新政》中说，江南制造局、广东机器局等都是依靠奏拨、指拨而来的经费，“源源而来的经费的‘实用实销’，便成了维系这批军事工业生存和连续制造的生命源泉，而同一切商品生产立于相反的地位。”（45）实用实销，体现着财政资金转换为军工产品的循环。在当时情况下，这也是官办企业最为正常的规制之路。在洋务奏销上，朝廷的管制也相对较为宽松，这给予督抚大员及洋务干臣以财政便利。由此产生的最大问题在于开支随意，难以实施成本核算，也加剧了朝臣对于制造局糜费低效的怀疑。依原本制度，朝廷为防止亏空造假，户部可运用账务审核及各种清查办法来严格奏销。在实际运行中，户工二部除依奏核销之外，很难进行成本与绩效考成。
二、制造局之内部财务体制及采买库房管理
从奏销的四柱清单或造册中，只可大致了解经费的流向用途，但在具体过程还要从制造局的内部会计及财务管理制度加以分析。换而言之，奏销之真实性及规范性如何，需要从制造局内部的财务管理来加以确证。就学界研究来看，多批评制造局之官办体制。（46）但在自强新政的时代，新洋务只能依托于旧体制来加以推进。关键在于，官督官办是如何在人事、财务和制度关系层面影响企业运行的。
先看制造局的组织结构及财务管理体制。江南制造局由曾国藩、李鸿章所奏办设立，早期其财务及管理大权直接掌握在李鸿章手中。后李调任直隶，即归南洋大臣管辖，而报销督察各事仍会同北洋大臣办理。（47）在曾、李之外，历任的两江总督马新贻、张树声、左宗棠、曾国荃、裕禄、张之洞、魏光焘等，均极重视对江南制造局的管理。在总督之下，江苏巡抚如丁日昌、何璟、吴元炳等人承办其事，亦负有督办之责。在官方监督下，制造局实际的管理与运作，更多依赖总办，丁日昌、沈秉成、冯竣光、聂缉椝都担任过这一职务。在总办之下，还设立有襄办或会办、提调来协助其事。（48）自督办而至于提调，均由官员担任。但自总督、巡抚到总办、会办，行政体系延伸较长，其管理和监督的效率需要存疑。上意下达，需经层层转达，下情上传，亦需节节通报。
在机构设置体系上，江南制造局规模逐步扩大，机构也随之复杂。在高昌庙总局下，还有龙华镇分局。整体来看，包括各厂、管理处、工程处、学馆、防护所五大部分。各厂包括轮船厂、礟弹厂、枪子厂、火药厂、锅炉厂、机器厂、炼钢厂、熟铁厂、木工厂等类型，有十余个分厂。工程处设于同治六年，光绪二十九年改归船厂兼办，主要负责房屋、道路、桥梁等杂工，设有委员、司事、匠目及各类匠工。学馆包括广方言馆、工艺学堂、翻译馆，负责培养人才及翻译西书，设有提调、教习、翻译、司事等职位。防护所包括礟队营、巡警营，负责巡查及安防。这些都是属于具体的生产及事务部门。
制造局的核心事务在管理处。在管理处下，设立有公务、文案、报销、支应、议价、考工、军火及药库等机构，举凡局务之处理，材料之购销，物资之领用，机器之采用，军火之收发，均由管理处总揽其事。其具体设置如表2。
按其职能，报销处负责财务收支及造册报部事务。制造局下设各部门及分厂，需将其收支状况汇总至报销处，经费的使用及核销亦由此处负责。支应处是负责员工薪资，诸如职员杂役之薪资定级及发放，均由其负责。储物库是负责采买及发放物资器具，职权很重。制造局每年采购大量的生产原料、机器，也生产大量的军火器械，均由储物库负责购买、分发与保存。这些处库都是在同治六年建厂之初所设立的，履行制造局的财务管理与运行事务。到光绪十二年(1886)时，制造局内又设立了军火处，专门负责枪械弹药的存储与分配事宜，包括采购自外洋的军火亦交由军火处统一进行管理。军火处建立后，分担了储物库的部分事务。松江药库是专门存储火药的。考工处到光绪三十年(1904)才设立，目的是为了加强对于全厂事务的督察，包括财务、人事及生产等方面的事务。此处设立时间很晚，说明早期的稽核工作仍不够专业化。各处的人事设置，大致以委员统领其事，每处设立有1至2位委员，司事2至10人。再根据事务劳役之繁减轻重，雇佣小工或长夫若干，从在10至30人之间。就正式员役配备而言，人数其实相当精简。相对于各处繁重的工作，还显得有些事多人少。如储物库和军火库，和掌管100余间栈房及仓库，人数仅30人左右。考工处身负监察之责，却仅设有5人，要切实履行考评职责相当困难。报销处同此，委员及司事合共12人，能依程序完成核销可能都勉为其难，要辨识考究账务是否合理也是一大挑战。
从机构设置来看，江南制造局并非没有意识到成本控制的问题。在初建时就设立有议价处，在机器及物料采购之时结合市价进行评估，“派员会同议价，择最廉者与之订购”，以定其是否合理。（49）但是，价格探查及核算是极为专业的事情，该处人员以随时遴选为主，在很大程度上影响到议价的科学性与准确性。嗣因承办之人未能核实，一度被裁撤，议价事务缺少监督。制造局到晚清后期，也在采取措施加强对于成本的控制。按《江南制造局记》的记载，制造局对于各主要产品的工料控制均有价格标准。耗费原料若何，制成产品若何，分项单价如何，成品价值若
何，皆有参照表（表3）。
在每一分项之下，又有进一步的原料分类价值及工匠薪资说明。如栗色火药需用原料包括净硝、净磺、烟煤、马口铁合、柳炭、洋松板及杂料，薪资中包括员司及匠工薪水（表4）。
相较早期而言，成本核算的精确程度已经大为提升。工料价值分项分工计价，如枪机类，按机件、工程、用料及共价分类标明，机件即指零件，如扳机、扳机簧、扣机等，工程是指一工所成件数，即生产效率，如扳机一工成十件，机槽二工成一件，板机架一工成五件。用料即指不同零件所用的材料，如板机使用马丁钢四钱八分，扳机簧使用洋钢丝二分等。共价，指用料及工钱的合计。扳机共价银一钱三分，扳机架银一钱九分七厘。（50）各项合计各项料物共二百十七种，内有用处不多之料或一年领用一二次，或数年领用一次，其数未便预计，临时要不是请领至于各料价值，时有起落，亦未便臆定故未列入表。（51）不论是轮船，还是枪械或火药，在价格对比上，多较国外为高，而较国内自制的平均价格水平稍低。据樊百川的估算，江南制造局从所用工料的费用，约当进口枪价的百分之一百二十。以进口洋枪价的百分之一百二十作为江南制造局制造林明敦枪所用的工料之费，再折算为造枪实需的成本，便当约需24两余，天津仿造的林明敦枪成本达40两。（52）
明列的成本价值也有存疑之处。其一是各项成本是否属实，其中是否存在虚浮之处；其二是已知制造成本较高，是否能够采取反向定价法，来控制压缩成本。这两项问题，都需要结合前述的制造局的治理结构及工序管理加以分析。自制成本高昂，受到购买外洋机器物料的影响。同时，鸦片战争以后中国银价不断跌落，也在一定程度上提高了外购的成本。在这些不可控的因素之外，在制造局内部，与其所议价采买机制、库房管理及人事制度有着紧密的关联。
在采买部分，“局中料物为出款第一大宗，向章各厂需用何项料物，均须预为估计，具禀陈明，由总办查核，批饬库房承办”。（53）按这一程序，是由用料单位提出清单，交由总办核定，再由库房采办。库房采买过程中，议价处需介入，核定价格是否合理。议价处由总办掌握，并不独立，因此容易导致专权徇私，高价回扣之事时有发生。沈葆桢在批评福州船政局之办理情形之时，就对采办中之徇私舞弊大加鞭挞。他说，“采办一节，似易实难，不患美才之难求，而患人心之苟且。向来官场习气，以浮冒搪塞为难，船政之兴，尤视为利薮。去年以来，承办铜铁、木料、煤炭者，非无其人，然用商贾有时扰累之弊甚于官司，用官司有时侵渔之端甚于商贾，驯至劣幕、奸胥交通市侩，鬼蜮丛生。是以民间置货尚有精良，一属公家便多膺鼎。”（54）江南制造局业务繁杂，用料极多，采买议价，自然容易上下其手。议价处由总办、会办掌控，如司事非人，难免弊端百出。
江南制造局的内部弊窦已为舆论所知。《中外日报》在1904年4月26日载文评论说：“总办自握议价处之权后，遂酿成大弊二端：一则局中需用最多之物料，率由总办先以廉价购入，而别令他人出面，以重价售诸避中；一则凡欲售物于局中者，必先由其仆隶或员司引进，乃得与总办会晤，皆先议私费，而后及正价。凡仆隶、员司、工匠，皆有所沾润，而皆取偿于物价之中。如是则虽欲不浮冒而不能，而公款之归于实用者盖亦仅矣。”（55）此处批评的总办，为刘麟祥。媒体对总办在掌握议价权后的舞弊手法大揭其秘，其手法相当隐蔽，均为事先私相授受，以低价预购转售局中或高价购入私得回扣。如此做法，在账面上并不能显示出来。更为严重者，“购料付价，疑窦丛生。除明扣暗扣外，又有贱货贵值，收少报多等弊。固由掮客、行家任意蒙混，亦由总办、员司通同舞弊。煤价浮报，有每吨三四两，而开报至六七两者。”（56）此类用料，并不是得自外洋，而是本土。更为可怕的是，总办、员司集体营私，令人咋舌。
在库房部分，各厂之原料物资，产出之机械军火，均由库房统一配置管理。储物库、军火库及火药库所管物资品类繁杂，数量惊人，对专业能力有极高要求。库房之管理者，多为督办及总办亲睐之人，其委员、司事所聘之职役，亦多人亲信之人。1903年，时任总办赵滨彦自暴家丑，批评制造局内管理混乱，结党营私之风盛行，其所指者八：一曰划列疆界，司事各司一事，各不相顾；二曰牵混侵蚀，局厂林立，工料两端，均易蒙混；三曰结党把持；四是倾轧排斥贤能；五曰团结；六曰征逐；七曰疲玩，八曰欺势。凡此种种，对制造局的财务和生产管理，有着全面的消极影响。在库房管理方面，他进一步指出：“料物办存库房，支领听凭各厂，库房不知某厂需某料若干，与某料应造某物若干，各厂亦不问料物之高下与价值之多寡，购则滥购，领则滥领”。库房对于存料多少，领用多少，物料配用，价格高低，全然无知，滥购滥领。管理松散，硕鼠蠹贼乘虚而入，“库房采办，支应银钱，其所侵蚀，显焉者也。尚有无形之侵蚀，如厂中用料，任意滥领，余者私用，再多则积聚成件，运入私宅，变价以入私囊”，“其大者如造存军装，亦能于夜半更深，一叶扁舟，潜移默运。磅收料物，一有规费，便可数目浮报，低货混充。”（57）偌大制造局，耗费国帑所购物资，申报时视为宝物，入库后敝若败帚，竟然可以被私自运出变卖。种种弊端，不胜枚举。
1904年，魏允恭任总办后，呈报两江总督，拟对局务进行整顿改进。他对人事管理、财政来源及物资采买进行了全面整顿。在人事部分，进行实力光淘汰。在员司中，“局中委员数十员，司事一百数十人，除分派各厂所办事外，又有津贴员司数人，差遣委员十余人。此项津贴、差距之员，大率因情面而来，但取俸薪，并无执役，每月薪水多者数十金，少亦十余两，以岁计之，为数甚巨”，他实行考核裁撤。厂所数量众多，根据出品进行合并。地有2000余人，但栗药及黑药厂拟停造，可裁减。最为重要的，还是采买制度之改革。他认为，“现值裁减经费之时，购办各项尤宜考求物价，力从节省，并将各项折扣一概剔除，免令行家借口。”在具体实践中，他首先遴选操守端谨之人管理库房及负责总司稽核，“查煤铁各所收发一切有无弊端，认真整顿。”（58）其次，他恢复了议价处，在局中公务厅办公，“派委提调并选局内廉正干练之员多名会同考察，将购置各项事宜，妥定章程，按月约期会议估价。”至议价环节，还要求预将各行家字号查明列出，“仍由职道随时密访市价，以证虚实。”对煤铁等必需且量大的物资，需随时关注，“如遇市价便宜预期多订，免致临时居奇”。（59）其余一切料物，凡与制造不甚关系者，概不准任意多买。强化对采买业务的程序管理，注重从市价角度来评估采买之合理性。在库房管理方面，沿用沈道邦办理局务时曾用过的办法，要求各厂在提请购买清单时将制造某项军火若干、需用某项物料若干，立表记载，名曰造械用料表。各厂在领用物资时，“必须声明制造某项军火若干，请领某项料物若干，库房按表核算，数目相符，然后给领。若仅缮具领条，并不声明何用，无论数目多寡，一概不准徇情照发，以杜取巧而重库储。”（60）将物资领用与军火入库相关联，有出有进，规范用途及数量管理。
魏允恭还提出设立选料处来优化采买程序的设想。按他的规划，选料处从储物库独立出来，“无论购置何物，均由选料处审定”。选料处需深入市场，在“通衙大市设一选料公会，将各种应用物料预储样式，精者、次者各分类列价，自外洋各货以及内地各产，凡制造所需并寻常应用之物，图样、价值一应完备。”平时对所需物资制订清单，跟踪调查，以备采买。选料处的管理人员，需要推举具有声望的商绅担任，“公聘西商、华商之公正者拥为会董，随时稽考。”选料处的章程由官方确定，但委员、司事“必出公举”。选料处设于市场，“平时民间购物，均可访问。无论官商购置贵重物品，如须其审定者，必另立图记，以为识别”，选料处还起着市场公证的作用。他还要求选料处经费与官方脱节，可从交易中提取佣金，“每价银一百两须提费两钱，以上递加，作为经费。”（61）这一设想中，选料处相对独立，具有官方权威，但通过司事公举有可能摆脱官方积习，在市场价格的公证方面发挥自主评判作用，有可能使物料采买更为合理，对控制成本有正面效应。
但诸多改革设想在人事层面受阻。制造局在人事方面的问题，一为人浮于事，虚领薪资，二为层层勾结，把持徇私。1895年，张之洞派人探查后指出，“制造局积弊，在换一总办，即添用心腹委员、司事三四十名，陈陈相因，有增无减，故员司两项，几至二百，实属冗滥。”（62）赵滨彦批评说，“局中厂员有正办、帮办，帮办不能与闻厂务，正办令其与闻，始有闻也。正办遇事商之匠目，有洋匠者以洋匠为护符。司事各司一事，多不相顾，多者十人八人，少亦两三人，大都巧立名目，分别位置。至此厂借用彼厂工匠，不轻应允，或借去后托词调回。又此厂有事，商之彼厂，无不托故推诱。此厂之人，偶谈彼厂之事，无不以为多言。若再举彼厂私弊，则更势不两立矣。”（63）这一批评并非虚言，魏允恭也承认：“局中委员数十员，司事一百数十人，除分派各厂所办事外，又有津贴员司数人，差遣委员十余人，此项津贴、差遣之员，大率因情面而来，但取俸薪，并无执役。”（64）职位自总办、会办、襄办、正办、帮办及至司事，遇事则相推托，遇利则相倾轧。换一总办，则撤换相应职位人选，替以私人。甚至虚位领薪，无所事事者，亦复不少，“至于员司之冗滥，工作之宕延，各物购价之浮开，各厂用料之虚耗，种种积弊，又复不一而足。”（65）人事监察及管理失效使诸多革弊之举难以落实。
员司冗滥，导致人力成本高居不下，而其薪资结构又不尽合理。在管理系列，有提调、委员、司事，在生产系列则有工程师、匠目、匠工、学徒、夫役。管理者的薪资远远高出技术及生产人员，当然洋人洋匠的薪资更为高昂，显示江南制造局在技术及与外洋沟通方面极为倚赖洋才。在各工厂中，委员、帮办、司事之月薪资远远高于一般匠目及工匠。工厂中的小工和童工，工资更为微薄。在工厂之中，技术工匠和技术工人应为骨干，其薪资相形之下，并未体现出其应有价值。（66）江南制造局的薪资结构中，一方面冗员难撤，另一方面级差不合理，并不利于激发技术人员之生产积极性（可参看表5）
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在总体支出方面，江南制造局之出项可分为薪工膏火口粮、华洋工匠、购置机器、定购物料及预付各洋行定银、译书及购买军火、学馆及办舆图经费等。除开译书及学馆等非生产性支出外，其余均与生产成本控制相关。华洋工匠及薪工口粮均可纳入人力成本，主要就是行政管理的费用，在初建的十年间，占到总支出的近20%。到1878年后，根据奏销的情况，这一数字还在不断提升。购置机器及物料的费用超过总支出的半数，在有扩建或建立分厂的年份，购置机器的费用有明显增加。在物料部分，一直保持较高数额，总额达至千万以上。采买及库房管理部分的职权之重，亦由此可见。具体情况见表6：
资料来源：魏允恭：《江南制造局记》，卷4，第2－8页。
从制造局的投入及产出关系看，长期倚赖于财政的直接投入，生产无法反馈支持企业之再生产。巨量的资金投入到员工薪资及机器物料采购中，同时内部采买、库房及人力管理混乱，有成本核算而缺少成本控制之法。与此相应，其产品质量的控制也难以令人信任。到晚清后期，虽在力图改进，但为时已晚。《中外日报》在1904年刊文说，“江南制造局之在今日，已为大而无用之废物，以之调查糜费公帑则有余，欲其制造有用之枪炮则不足，即各当道亦自知之矣。查前者张制军之奏云，该厂枪机新旧凑配，出数无多，炮机亦未完备，岁糜巨款，实为可惜。又云，每日仍止能出枪七枝，一年止能出枪二千余枝，其炮厂所造车炮，亦不尽适用。呜呼！以岁支经费一百四十余万两之巨，而考其成效，乃仅岁得二千余枝之枪、不尽适用之炮而止，国家帑项至绌，奈何任其糜费至此乎！”（67）1910年9月15日，三品卿朱恩绂在考察制造局后上奏说：机器局除炮弹一厂办事颇能核实外，其余则糜工费料。内容之复杂，尤以枪、炮、炼钢三厂为甚。及查办事章程，非不立有成法，而弊即生于其中。员司、工匠之冗，购料、用料之滥，以及出入款目之未能明晰，有非意料所及者。（68）不仅制造局之管理者对之大为失望，弊端也广为媒体所知。这种情况并非江南制造局独然，福州船政局是另一洋务重点造船企业，御史陈壁曾奏批曰：“报册含混，局中帐簿短缺甚多”，“浮报物料，多开火耗”，“购机建厂，尤为不实不尽。统计侵亏公司款项为数甚巨。”（69）船政局与江南制造局同样存在着采买问题，船政大臣边宝泉也直言，“厂中制船一切需要料件均系购诸外洋，纹银易镑，经手分肥；运脚保险，费用浮滥。名为造船，实与买船无异。”（70）
结语：财务、人事与制度的交错易位
江南制造局是代表性的洋务军工企业。自创建及至清帝逊位，耗费公帑近两千万两白银。在晚清财政困境之中，能维持此项惊人支出，实属不易。不论是李鸿章等的腾挪调款，还是江海关的洋税留存，都明确表明制造局的官督官办性质。
清中后期，奏销不明或任意奏销的情况不断加剧。（71）江南制造局之财务延续原有之奏销制度，对于每年收支情况，以报单实报实销。实报实销是以用途定支出，缺少预算，企业握有较大的财务主动权。但在此情形之下，户工二部对于其实际运用情形及绩效，缺乏监察管道。因之，朝廷逐步改清单奏销为造册奏销，且增加立案要求，希望在练兵制器的同时，尽量控制财务消耗。从两江总督呈报之四柱奏销清册中，可以明了款项的大致走向。在奏销的时限上，刘坤一等总督因之洋务的繁杂和时势的变化，在奏销的时间上稍有任性，由一年改至两年，甚至数年一奏，但户部基本都给予核销，较少提出异议。在预决算制度尚未建立的情况下，实报实销使制造局的财务自主权得以维系。不少保守的朝臣对此不以为然，认为江南制造局及洋务企业靡费公帑，而并未如预期达到制器自强的目的，不论物料、机器还是船炮枪械，多仍依赖外洋。到晚清后期，制造局不再造船，一些机器局也停办，说明财政资金的使用效率问题的确直接影响到洋务军工企业之生存。
两江总督之财务奏销清册来自于总办及总局报销处之整理，不论是清册用项，还是数额存该，其实都来自于制造局内部的财务帐册。在会计制度方面，也仍然是采取的四柱记账法。蔡锡勇的连环账法对四柱法有所改进，但应用还不广泛。西方的复式借贷簿记法主要是在洋行及新办银行之中应用，洋务企业限于人才及理财的观念，还未加采用。在企业的组织结构上，采取的是总局集中的财务管理，各厂没有实行单独的核算，这给财务的管理带来相当的困难。在总局，报销处、储物库承担着财务报销、物资采买及分配的重要职权。制造局对于成本问题其实较为看重，在由清单奏销转为造册奏销后，对于工料价值、工序工价都有基本的标准。但问题是，在制造局内缺少成本的核查与价格反向压缩机制。除了购买外洋机器及物料的价格高居不下外，在采买及库房管理的环节中，存在着极大的漏洞。虚报价格，舞弊徇私之事极为常见，物资管理过于松散，无论是原料还是成品，都难以做到精确。在这个过程中，存在着极大的浪费与虚耗，均增加了制造局的成本。制造局恢复议价处，成立选料处，都是希望能够对此有所改变。
由此观之，面对朝廷的奏销清册望之井然，但在制造局内部却呈混乱之势。户部的监察，局内的考工，未能发挥应有作用。制造局隶属两江总督辖下，由总办、会办、襄办而至于帮办、司事，管理层级太长，又因任用私人，使原本设立的议价、采买、生产、储放程序难以严格执行，管理成本极高。财政资金进入生产序列后，层层消耗，却难以通过产品实现价值回流。制造局财务如此，与朝廷财政亦极为相关。刘锦藻曾将晚清财政收支与西方对比：？“泰西各国岁入岁出之款，年终布告国人，登之报章，虽以五尺之童，无不能言国用者。中国则不然。自光绪七年已有岁计报告之文，当事者终视为故事而虚应之，司农大臣老于其职，不能尽举，非无石生魁士博极古今，进而问其左藏之所掌，瞠目不能对。盖官无成书，吏无专牍，以蔽为能，以秘为巧，财政终靡得而理矣。”（72）不论是国家还是企业，财政制度虽有演进，但如当事者以蔽为能，以秘为巧，终难达到制度革新之初衷。
本文刊于《华中师范大学学报（人文社会科学版）》2016年第3期，感谢华中师范大学近代史研究所硕士马晓菲提供稿件。
注释：
2013年国家社会科学基金项目“国家与社会互动视野下的所得税研究”（13BZ5051)
1.《中国始造轮船》，《教会新报》第1卷第6号，1968年10月10日，第24页。
2.《曾国藩全集》日记二，岳麓书社1989年，第1542页。
3.严格来说，通常以为近代第一艘自制轮船为安庆内军械所建造的“黄鹄”号，为木质机轮，由徐寿、华衡芳所设计。之所以说恬吉号为第一号轮船，是说此轮是由制器之器所造，也是江南制造局所造第一艘机轮。
4.《制造局“海安号”试航》《申报》1872年7月4日。
5.《江南制造局历届报销清单》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版。
6.许涤新、吴承明主编：《中国资本主义发展史》第二卷，第276、277页。
7.中国史学会主编：《洋务运动》第5册，上海书店出版社2000年版，第58页。
8.中国史学会主编：《洋务运动》第5册，上海书店出版社2000年版，第105页。
9.洋务运动长期以来是近代史研究的热点问题，大陆早期的研究多为否定，改革开放后渐肯定其在发展资本主义经济方面的重要作用。海外学者较少称洋务运动，多以自强运动名之。参见章鸣九、徐泰来：《洋务运动研究的回顾》，《历史研究》1982年第4期；姜铎：《洋运动研究的回顾》，《历史研究》1997年第2期；邱志红：《60余年来国内洋务运动研究述评》，《兰州学刊》2014年第12期。关于江南制造局的财务方面的研究，主要从两个方面展开：其一是对洋务企业性质研究中的讨论，其二是在在研究晚清之奏销制度之时，关注到洋务企业的经费奏销问题，说明传统奏销制度在适应“洋务”时所面临的问题及其调适。参见全汉升：《清季的江南制造局？》，《国立中央研究院历史语言研究所集刊(傅斯年先生纪念论文集)(上册)》，1951；姜铎主编：《江南造船厂厂史》，江苏人民出版社1983年；樊百川：《清季的洋务新政》，上海书店出版社2003年；申学锋：《晚清财政支出政策研究》，中国人民大学出版社2006年版；王海明：《晚清奏销制度论略》，吉林大学博士学位论文，2014年6月；高德罡：《晚清军工企业管理机制研究-以福州船政局、江南制造局为中心》，河北师范大学博士学位论文，2009年6月。
10.《江海关洋税酌留二成统归机器局用片》（同治八年二月），《马端敏公奏议》卷七，第26页。
11.魏允恭：《江南制造局记》第4卷，第2－8页。
12.魏允恭：《江南制造局记》第4卷，第1页。
13.孙毓棠：《中国近代工业史资料》第一辑，上册，科学出版社1957年，第279页。
14.胡滨：江南制造局胡滨：《论晚清的江南制造总局》，《山东师大学报》1983年1期。
15.姜铎：《论江南制造局》，《中国社会经济史研究》1983年4期。
16.《大清会典》卷十，《户部》。
17.王海明对晚清洋务的奏销有所讨论，洋务虽为新事，但还是纳入在旧的奏销制度之中进行管理，如练兵奏销、机器局报销、海防、电报、学堂等种种。参见王海明：《晚清奏销制度论略》，吉林大学博士学位论文，2014年6月。
18.《光绪三年十一月二十一日两江总督沈葆桢奏折》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第37页。
19.19、《光绪三年十一月二十一日两江总督沈葆桢奏折》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第37页。
20.三脚帐有的认为是产生于清末民初，有的认为是出现清代中叶，有的持明代说。郭道扬：《中国会计史稿》下册，中国财政经济出版社1982年，第111页。
21.《清会典》卷19，《户部》。
22.罗尔纲：《绿营兵志》，中华书局1984年版，第373页。
23.郭道扬：《中国会计史稿》下册，中国财政经济出版社1982年，第113页。
24.参见魏文享：《专业群体与知识转型－1930年代职业会计师关于改良中式簿记的论争》，《近代史学刊》2011年第8辑。
25.《光绪元年十月十九日直隶总督李鸿章等奏折》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第28页。
26.《光绪元年十月十九日直隶总督李鸿章等奏折》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第28页。
27.《光绪元年十月十九日直隶总督李鸿章等奏折》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第28页。
28.《光绪元年十月十九日直隶总督李鸿章等奏折附片》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第32页。
29.《光绪三年十二月二十一日两江总督沈葆桢奏折附片》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第40页
30.《光绪三年十二月二十一日两江总督沈葆桢奏折附片》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第40页
31.《光绪九年七月十六日两江总督左宗棠等奏》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第42页。
32.《光绪九年八月十二日两江总督左宗棠等奏》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第45页。
33.张佩纶：《奏为报销免造细册易滋流弊请饬部秉公妥议审慎度支事》，03-5669-056，光绪八年九月十八日，中国第一历史档案馆藏《录副奏折》档。
34.《光绪九年九年二十八日两江总督左宗棠等奏》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，，第48页。
35.《展缓机器局造报销片》，《曾忠襄公全集》奏议卷二十一，第40页。
36.《光绪十三年六月十一日两江总督曾国荃奏》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第52页。
37.《光绪十三年六月十一日两江总督曾国荃奏》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第52页。
38.中国史学会主编：《洋务运动》第四册，上海书店出版社2000年版，第186页。
39.《清实录》第55册，卷277，中华书局1986年版。
40.柴文官、张有高、丁思泽主编：《中国近代兵器工业档案史料》第1册，中国兵器工业出版社1993年版，第318页。
41.刘锦藻撰：《清朝续文献通考》，浙江古籍出版社1988年版，卷70，考8267；《清史稿》卷一二五，第2537页。
42.《光绪政要》卷一，第35页。
43.胡滨：《论晚清的江南制造总局》，《山东师大学报》1983年1期。
44.《光绪朝东华录》总第5491页。
45.樊百川：《清季的洋务新政》第二卷，上海书店2003年版，第1531页。
46.牟安世：《洋务运动》，上海人民出版社1956年，第79页；胡滨：《论晚清的江南制造总局》，《山东师大学报》1983年1期；姜铎：《论江南制造局》，《中国社会经济史研究》1983年4期。
47.魏允恭：《江南制造局记》卷二，建置表，第56页。
48.《职官表》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第170-174页。
49.《五月总办魏允恭禀整顿沪局兼筹萍局情形》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第111页。
50.魏允恭：《江南制造局记》卷七，枪略，第32页，近史丛刊第41辑404册，文海出版社。
51.魏允恭：《江南制造局记》，卷七，枪略，近史丛刊第41辑404册，文海出版社，第46页。
52.樊百川：《清季的洋务新政》第二卷，上海书店2003年版，第1533-1535页。
53.《五月总办魏允恭禀整顿沪局兼筹萍局情形》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第111页。
54.沈葆桢：《察看福州海口及船政大概情形折》（同治六年八月初八日），《沈文肃公政书》第4卷，第7页。《论制造局》，上海《中外日报》，光绪三十年四月二十六日。
55.《论制造局》，上海《中外日报》，光绪三十年四月二十六日。
56.《论制造局》，上海《中外日报》，光绪三十年四月二十六日
57.赵滨彦：《江南制造局移设芜湖各疏稿》(1903)，上海社会科学院经济研究所编：《江南造船)厂史(1865一19495)》，江苏人民出版社1983年，第83页。
58.《江南制造局整顿方法》（约1904），《中国近代兵器工业档案史料》(一)，兵器工业出版社1993年版，第378页
59.《江南制造局整顿方法》（约1904），《中国近代兵器工业档案史料》(一)，兵器工业出版社1993年版，第378页
60.《江南制造局整顿方法》（约1904），《中国近代兵器工业档案史料》(一)，兵器工业出版社1993年版，第378页
61.《江南制造局整顿方法》（约1904），《中国近代兵器工业档案史料》(一)，兵器工业出版社1993年版，第378页
62.《张文襄公全集》电牍卷28，第13页。
63.上海社会科学院经济研究所编：《江南造船)厂史(1865一19495)》，江苏人民出版社1983年，第83页。
64.江南制造局记，卷2，第71页。
65.《查勘江南制造局覆奏折》，中国史学会主编：《洋务运动》第4册，上海书店出版社2000年版，第176页。
66.魏允恭：《江南制造局记》第2卷，第12-20页。
67.《论制造局》，《中外日报》1904年6月3日。
68.中国史学会主编：《洋务运动》第6册，上海书店出版社2000年版，第349页。
69.陈壁：《望岩堂奏稿》第5卷，第34一35页。
70.边宝泉：《复陈船政实在情形折》，《船政奏议汇编》，文海出版社1975年版，第46卷，第10页。
71.陈锋：《清代前期奏销制度与政策演变》，《历史研究》2000年第2期。
72.刘锦藻撰：《清朝续文献通考》，浙江古籍出版社1988年版，卷67，考8231。
