财政部于2019年12月17日公布了当年11月财政收支情况，由于减税降费效果显现，今年税收收入仅增长0.5%。与税收减收反向而行的是国内消费税的高速增长，今年已经同比增长了19.4%，如果按此比例计算，全年收入可望达到历史新高的12694.31亿元，占税收总收入的8.28%，成为仅次于增值税和企业所得税的第三大税种。
在税收法定的总体要求下，2019年12月3日财政部公布《中华人民共和国消费税法征求意见稿》，加快了消费税立法的步伐。但纵观这部征求意见稿，并没有回应社会上对消费税改革的期待，立法基本平移了现行的消费税条例，笔者认为，此次立法浪费了一次推动消费税改革的机会。
2014年党中央提出的《深化财税体制改革总体目标》：“完善消费税制度。调整征收范围，优化税率结构，改进征收环节，增强消费税的调节功能。”在笔者看来，针对消费税制度改革的这四个指向是非常睿智的。一，调整征收范围，是要求以体现市场在资源配置中的决定性作用为依归，减少税制对市场的干扰，缩小征收范围，减少消费税的过度调节。二，优化税率结构，是要求落实科学的调节机制，该提高的税率可以提高，该降低的税率应该尽量降低，平衡税收收入，克制财政扩张。三，改进征收环节，是要求将消费税征收环节下移，更多在零售环节征税，逐步提高直接税比重，加强地方税体系建设。四，在上述三点的基础上增强消费税的调节功能，定期测算，科学定税，重点关注税收的调节效率。
但开征25年的消费税目前仍被认为存在标准落后、抑制消费升级、重复征税和调控失当等问题。
今年国内消费税收入逆势跃进，过快的增速不应该作为值得庆贺的成果，恰恰是需要我们审视和节制的理由。翻开财政部的账本，在2019年一般公共预算收入中，国内消费税收入预算为11580.00亿元，预算增幅是8.9%，到年底一算账，今年的增速是19.4%，竟然超速一倍多。今年的国内增值税收入的大跃进，何止“多收了三五斗”。
根据近10年消费税收入与税收总收入、增值税收入的比较，笔者发现消费税收入与其它两项指标呈现反向发展的现象。当总税收和增值税收入增速较高时，消费税收入的增速较低（2016、2017年）；而其它两项指标下降时，消费税会挺身而出，逆势增长（2009、2015、2019年）。莫非消费税的调节机制，并不作用于市场机制和消费行为，而是用于平衡财政收入？这个疑问有待进一步证实，但已足够引起我们重视。
消费税抑制消费
除了增加财政收入和国民收入再分配外，消费税有一个特别的目的——正确引导消费，抑制超前消费。引导消费，就是类似烟、酒、鞭炮烟火等大众普遍认为不健康、不良的消费，应“寓禁于征”。而抑制超前消费，就是以提倡勤俭节约社会风尚、达到引导合理消费为目的，就是政府以道德规范、公共利益为准则的“强迫性关爱”。原国家税务总局税收科研所所长刘佐认为，高档、奢侈性的商品和服务的界定不应固定不变，而应随经济发展、人民生活水平提高、消费结构变化和税制改革等情况适时调整。时代在发展，消费者的消费能力和观念都在发生变化，抑制诸如高档化妆品、贵重首饰、高尔夫、高档手表等的“高端消费”，实则是抑制公众的消费升级，抑制人民追求美好生活的愿望，是决策者一厢情愿的“强迫性关爱”。党的十九大报告提出新时代的社会主要矛盾是“人民日益增长的美好生活需要和不平衡不充分的发展之间的矛盾”，抑制消费升级显然是有违国家发展要求的。
抑制消费的另一项副作用，是消费者的消费行为转移。国内的高档消费（化妆品、奢侈品等）有很大比例是在境外购买的，2015年中国海外旅游消费 1045 亿美元（年增长16.5%），中国游客境外人均消费额排名世界第一。中国买手挤爆巴黎奢侈品店，给全世界留下了一副扭曲的“中国面孔”。这种畸形的海外消费既是税源流失，也是中国零售行业的直接损失。
还应该检讨的是，通过向生产商征收消费税来抑制消费，效果可能不明显。有学者研究表明：提高成品油消费税的税率，对成品油的供给短期内有较明显的抑制作用，但长期作用不明显；对成品油的需求也有一定的抑制作用，主要体现在企业消费者的需求有所下降，但对居民汽油消费的抑制作用较弱。（尹音频、张莹、孟莹莹，税务研究，2015年1月）
消费税干预市场机制
消费税试图抑制消费，结果可能会抑制经济发展。以汽车产业为例，每一个工业化大国都在大力发展汽车业，以带动上下游的钢铁、设备制造、精密仪器设备、基础材料、人工智能，以及汽车服务、物流业、消费金融等等大量相关产业的发展。据统计，2018年中国汽车工业总产值占GDP的7％，有专家估计，汽车及相关工业的总产值占GDP的比重至少达到30％（李万里，《2018新能源汽车蓝皮书》）。汽车产业是当之无愧的国家支柱产业。且不论消费税的调控效果如何，仅从消费税征税目的来看，抑制汽车消费显然对经济发展、社会繁荣不利，当然，政府也会因为消费下降而减少财政收入，此举得不偿失。
不仅如此，有的调节手段甚至可能会有反效果。以铅蓄电池行业为例，财政部、国家税务总局2015年1月下发的《关于对电池涂料征收消费税的通知》（16号文）规定，自2016年1月1日起对铅蓄电池征收4%的消费税。征税前，超过80%产销量的骨干企业已经实现环保改造，铅排放得到控制。消费税开征后，符合环保规范的企业成本上升。而非法生产企业继续非法排污，它们不用缴税，可以低价冲击市场，令规范企业市场占有率下降，收益下降。这是典型的“劣币驱逐良币”。对铅蓄电池开征消费税的另一个恶果是，国内的铅蓄电池企业出口竞争力下降，导致外汇收入锐减。开征第一年我国电池产品出口额同比下降3.21%。近年更是出现了工厂外迁东南亚的势头。是否可以这么推断，电池消费税是行业困局、环境压力的推手呢？毫无疑问，这类消费税应该即刻停征！
消费税在作为消费调节的税种时，与其它行政调节手段交互重叠，比如针对小汽车有限购、限行、限排放标准，有单独的购置税等多种限制措施，其目的都是抑制消费以保护环境。而每一项限制措施都带来了高昂的社会成本。政策叠加，增加了消费者负担，也使得政策决策变得复杂困难，决策者很难厘清哪个措施发生作用，抑或哪些措施是无效的，在政策修正时更难判断孰是孰非。
政策制定过于随意
对于消费税争议最大的一次是“45天三调成品油消费税事件”。成品油消费税自1994年开征时的税率是无铅汽油每升0.2元，有铅汽油每升0.1元。之后21年中有四次上调，其中2009年第一次大幅度上调了4倍和7倍。而引起最大争议的是2014年11月28日、12月12日和2015年1月13日，45天内三次上调成品油消费税。在十八届三中全会决定提出落实税收法定原则后，相关部门频繁、随意调整成品油消费税的做法被公众认为是“权力的任性”，直接挑战税收法定的意义。消费税多数只在生产环节征收，隐藏在价格中，事关公众消费的方方面面，也是组成消费品价格的成本之一，但消费者一般都不知道有这种税的存在。加上消费税没有法定，税种的增减和税率的升降决定权都在政府部门，财政“任性”扩张也就顺理成章了。而成品油价格由发改委决定，消费税的调节只对成品油生产企业的盈亏有调节作用，对于消费终端市场没有任何作用。政策制定者的理由难以自圆其说。由此，消费税立法，由全国人大来决定消费税的税目、税率和征收环节调整，是税收法定、依法治国的应有之义。
子税种收入差异悬殊，应废除小税种
消费税征税对象有15类产品（本次《征求意见稿》增加一种“高档汽车”），其中“烟、酒、油、车”占了绝大部分。2017年“烟、酒、油、车”的消费税收入占总收入的98.85%，其它11类产品如高档化妆品、贵重首饰、鞭炮焰火、高尔夫球和球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板、电池、涂料等的消费税合计约120亿元，仅占消费税总收入的1.15%。单从数量来看，烟、油、车、酒之外的11项消费税，对财政收入的贡献可以忽略不计。但看似轻若鸿毛的这些税种，对于像铅蓄电池行业可就是生死攸关了。目前虽没有明确的征收成本测算，但简要推断，可知其征收成本应该十分巨大——税务部门对此税种设立的征管部门、征管人员，配套的执法组织的运行成本，还有纳税企业的纳税成本，最后还要考虑征纳双方产生争议造成的社会成本。有理由相信，此11类消费税带来的总体征收成本与其收入相差不会太大，也就是说，这样的税收于政府收入无益，于社会总体利益是得不偿失的。
注：数据来自《税务年鉴2018》
因此应该调整消费税的功能设计，废除那11项调控无效、财政贡献微小、抑制消费的分类税种。2018年9月20日，《中共中央、国务院关于完善促进消费体制机制，进一步激发居民消费潜力的若干意见》公布，要求“顺应居民消费提质转型升级新趋势，依靠改革创新破除体制机制障碍，实行鼓励和引导居民消费的政策......不断满足人民日益增长的美好生活需要。”消费税改革应紧跟国家的战略意图，为人民消费升级清除制度障碍。废除11项小税种合情合理，也符合中央精神。
如果有人担心废除上述11项消费税后，财政收入的空缺如何弥补。笔者简略测算，废除部分的税收收入约为120亿元，仅相当于卷烟消费税的2.24%，只要把卷烟消费税提高3个百分点，就能轻松弥补此项财政空缺。
何况全社会控烟呼声日高，不断有专家呼吁增加烟草的税负。前中国疾控中心控烟办主任姜垣建议，中国应尽快依照世界卫生组织要求提高税率，保证人们对烟草的购买力持续下降。目前我国卷烟税占零售价的56%，离世界卫生组织提出占比70%的建议还有不小的距离。提高卷烟消费税应能获得广泛的社会支持。
应限制消费税的用途
消费税的每一项子税目都有明确的征收目的。烟草消费税就是为了抑制烟草生产和消费，保护人民身体健康。对木制一次性筷子征税，就是为了抑制公众使用，保护环境。有法治传统的国家一般在开征新税种时，要具体说明征税目的，以及限定税收的用途。我国的税收立法一般都没有立法目的条款，但由于消费税都有其特殊目的，笔者建议在立法中加入对该项税收收入使用情况的要求，比如烟草消费税的收入应该用于限制吸烟的政策推广、补贴医疗支出等等。如有可能，还应要求财政部门向人大汇报预决算时，对支出情况、征税效果作出专项说明。
消费税应该成为直接税
学界有个基本共识，消费税是最可能成为直接税的税种。直接税有别于增值税那样的间接税，它是直接向纳税人征收的税种，个人所得税是最具代表性的直接税。目前我国的消费税绝大部分是向生产企业征收的。消费税成为直接税符合当前财政体制改革的要求。一是为构建地方税收体系作贡献。二是有助于提高纳税人公民意识，建设和谐的政治和社会生态。
宪法规定了公民有依法纳税的义务，但对纳税人权利却语焉不详。那是因为我国税收征纳机制刻意回避了征收方与纳税人的直接关系，税收收入基本都是间接发生，由企业作为纳税人或扣缴义务人（个人所得税），纳税人在工作、消费、生活中不知不觉地缴了税。当国家对纳税人直接征税时，除了“税收厌恶”会被触发，相应的纳税人权利也被唤醒。纳税人权利可抽象地概况为赞同纳税权（也即“非赞同毋纳税权”），以及由之所引申出来的“政府服务权”、“代表选举权”、“税款节俭权”（张馨，《析“纳税人”的权利》，中国经济问题，2003）。这也暗合了“一切权力属于人民”的宪法原则（《中华人民共和国宪法》第二条）。由纳税人权利组成的税收共同体，可以组成现代政治文明的核心基础。原财政部财政科学研究所所长贾康先生曾精辟地阐述了直接税的宪制意义，他说，在中国完成经济社会转轨的过程中，直接税在所谓“税收厌恶”上的特点特别明显，它最容易激起社会公众的不满。直接税改革是我们积极地通过税制改革，让社会公众广泛参与，一起来促成我国政治文明水平的提高。如果从“税收法定”来看，它构造的是一个政治程序，当我们启动了个人所得税、房地产税，以后也可能有遗产和赠与税的立法程序，那么它需要的是什么? 是政治生活中的“规范的公共选择机制”，就是“走向共和”的机制。（贾康，《中国全面配套改革中的直接税改革问题》，税务与经济， 2018）
2019年正在逝去，而《消费税法》的公开征求意见即将于新年的第二天结束。笔者感慨于中国税收法治的进步，以及公民社会的发育，寄希望于政策制定者从善如流，激流勇进，让消费税改革成为我国税制改革的一块奠基石。
写于2019年12月31日
作者：唐大杰，赛意企业研究所研究部主任，武汉大学财税与法律研究中心客座研究员
